SUSPENSÃO DA EXIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

1. Noção geral

O Código Tributário Nacional disciplina a suspensão de exigibilidade do crédito tributário nos arts. 151 a 155.

Como já se viu anteriormente, ocorrendo o fato gerador, a obri­gação tributária concretiza-se e a autoridade administrativa, sob pena de responsabilidade funcional, deve desempenhar a atividade correspondente ao lançamento para constituir o credito tributário.

Entretanto, a exigibilidade do crédito tributário fica suspensa, em caráter excepcional, nos casos previstos no art. 151 do CTN, ou seja, o crédito tributário foi devidamente constituído mas não poderá ser exigido do contribuinte nas hipóteses de: a) moratória. b) depósito do montante integral do tributo; c) reclamações e recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; d) conces­são de medida liminar em mandado de segurança. Esta regra decorre do art. 141: "O crédito tributário regularmente constituído somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou ex­cluída nos casos previstos nesta lei, fora dos quais não podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivação ou as respectivas garantias."

A suspensão da exigibilidade do crédito tributário só afeta a obrigação tributária principal, pelo que o contribuinte não fica dis­pensado do cumprimento das obrigações acessórias dela dependentes, ou dela, consequentes (CTN, art. 151, parágrafo único).

Enquanto perdurar a causa de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, fica igualmente suspenso o prazo prescricional refe­rente ao direito de ação da Fazenda Pública para cobrar seu crédito.

2. Moratória

O primeiro caso referido pelo art. 151 do CTN é o da moratória, disciplinada nos arts. 152 a 155. A moratória consiste na concessão de um novo prazo para o cumprimento da obrigação tributária prin­cipal por razões de ordem publica. Assim, a mera concessão de parcelamento do pagamento de tributo ao contribuinte por si só não implica em moratória porque n esta o tributo não se considera vencido, tanto que não implica em encargos, enquanto o parcelamento pressupõe a mora e comporta encargos.

Aliomar Baleeiro assim explica a moratória.

"a moratória é medida de ordem pública em caso de calami­dade física. Como seca, enchente, terremoto, etc., numa cidade ou região, ou de comoção política, que, perturba violentamente a economia causando pânico financeiro ou impossibilidade material de satisfação das dívidas. A moratória representa mal, menor, evitando que se alastre catastroficamente a crise ainda limitada a certas categorias profissionais ou a certas regiões".

Assim, a moratória é medida que só deve ser tomada em casos excepcionais porque consiste em exceção à regra de que ocorrendo o fato gerador, o contribuinte é obrigado a satisfazer a prestação tributária, sob pena de incidir nas sanções estabelecidias na lei. Daí, só deve ser concedida em casos extremos e quando ditada por razões bastante poderosas que justifiquem a dilação do prazo de pagamento do tributo.

A moratória pode ser concedida em caráter geral ou em caráter individual, mas em ambos os casos só pode resultar de lei, conforme

dispõem o parágrafo único do art. 152 e o art. 153 do CTN, que decorrem da regra do inciso VI do art. 97.

A moratória concedida em caráter geral diz respeito a uma determinada região do país ou a uma determinada categorias de contribuintes. Assim, tem um alcance amplo, que abrange todos aqueles que exercem atividades em determinada região ou que pertencem a determinada categoria, beneficiando, indiscriminadamente, todos os que se encontrarem nas mesmas situações. O parágrafo único do art. 152 prescreve que a lei concessiva da moratória pode circunscrever expressamente a sua aplicabilidade a determinada região do território da pessoa jurídica de direito público que a expedir ou a determinada classe ou categoria de sujeitos passivos.

A competência para a concessão da moratória em caráter geral é da pessoa jurídica de direito público interno competente para instituir o tributo a que se refere. Assim, a União será, competente quanto aos tributos federais, os Estados e o Distrito Federal no que toca aos tributos estaduais e os Municípios em relação aos tributos municipais. Entretanto, a União poderá conceder moratória de tributos de compe­tência dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, quando o favor por ela dado disser respeito simultaneamente aos tributos de competência federal e às obrigações de direito privado (CTN, art. 152, I, b).

A moratória é concedida em caráter individual quando a lei leva em conta as condições pessoais e peculiares do sujeito passivo. Quan­do concedida em caráter individual, a moratória não produz efeitos de forma automática porque depende da provocação do interessado e deve ser efetivada por despacho da autoridade administrativa em cada caso concreto, com base na lei (CTN, art. 152, II).

O art. 155 do CTN prescreve que a concessão da moratória em caráter individual não gera direito adquirido e será revogada de ofício, sempre que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições para a concessão do favor, cobrando-se o crédito acrescido de juros de mora, com ou sem penalidades, depen­dendo do comportamento do contribuinte.

No primeiro caso, a anulação do ato que concedeu a moratória decorre de erro de fato porque o beneficiado não preenchia as condições para gozar do favor. No segundo caso, o beneficiado satisfazia as condições, mas, após a concessão da moratória, deixou de satisfa­zê-las, ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor, como, por exemplo, descumprindo o parcelamento do débito fiscal. Nestes casos em que ocorre a anulação do ato concessivo da moratória, o crédito tributário deve ser cobrado acrescido de juros de mora, com ou sem penalidades. A incidência de penalidades depende do com­portamento do beneficiado, porque só será cabível nos casos de dolo ou simulação do beneficiado ou de terceiro, em beneficio daquele. Todavia, se não ocorrerem os pressupostos legais (dolo ou simulação), porque o contribuinte agiu com boa-fé, não cabe a aplicação de penalidades (CTN, art. 155, I e II).

Anulado o ato que concedeu a moratória, o fisco deve exigir o crédito tributário. Todavia, o art. 174 do CTN estabelece que a ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos, contados da sua constituição definitiva. Daí o parágrafo único do art. 155 dispor que: a) no caso de ter o beneficiado ou o terceiro agido com dolo ou simulação não deve computar, para efeito de prescrição, o tempo decorrido entre a concessão da moratória e a sua anulação, suspendendo-se, portanto, o prazo prescricional em razão da existência de má-fé; b) no caso de não ter havido má-fé do beneficiado ou de terceiro, contar-se-á o prazo constitucional entre os momentos da concessão e da anulação, e, assim, a anulação da moratória só poderá ocorrer se não prescrito o direito de ação da Fazenda Pública.

O art. 153 determina os requisitos que devem ser especificados pela lei que conceda moratória em caráter geral ou autorize sua individual, a saber: a) o prazo de duração do favor; b) as condições da concessão do favor em caráter individual; c) sendo o caso: os tributos a que se aplica o número de prestações e seus vencimentos, não devendo ser ultrapassado o prazo de sua idade duração, podendo as respectivas fixações ficar a cargo da autoridade administrativa para cada caso de concessão em caráter individual; d) as garantias que devem ser fornecidas em caso de concessão em caráter individual.

A moratória, salvo disposições de lei em contrário, só abrange os créditos definitivamente constituídos à data da lei ou do despacho que a conceder, ou cujo lançamento já tenha sido iniciado àquela data por ato regularmente notificado ao sujeito passivo (CTN, art. 154). Considera-se definitivamente constituído o crédito tributário que foi objeto de lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo, tendo decorrido o prazo legal sem pagamento ou impugnação. Todavia, o referido dispositivo legal permite que a moratória - possa também ser concedida ainda que o crédito tributário não esteja definitivamente constituído, mas desde que tenha sido iniciado por ato regularmente notificado ao sujeito passivo. Assim, o favor pode ser concedido depois da notificação ao sujeito passivo, e enquanto transcorre o prazo legal para pagamento ou impugnação do lançamento.

A lei que concede a moratória deve- ser interpretada de forma restritiva (CTN art. 111, I), uma vez que constitui uma exceção à regra geral de que ocorrido o fato gerador a autoridade administrativa não pode deixar de cobrá-lo.

3. Depósito do montante integral do tributo

O segundo caso de suspensão da exigibilidade do crédito tributário (CTN, art. 151, II) corresponde ao depósito do montante integral do tributo efetuado pelo sujeito passivo da obrigação tributária principal. Deve-se esclarecer que tal depósito não é obrigatório, mas consiste em uma faculdade do contribuinte para evitar a cobrança do tributo mediante execução fiscal, fazer estancar a correção monetária e a incidência de juros de mora.

O depósito deve ser feito em dinheiro e deve compreender o montante cobrado pelo fisco e não o valor que o sujeito passivo entenda dever, sujeito passivo pode proceder ao depósito nas vias administrativa e judicial.

Na instância judicial o depósito pode ser feito em ação cautelar denominada, seguida da ação anulatória de débito fiscal, ou, incidentalmente, no curso da ação, ou até mesmo nos seus autos. Tal depósito, repita-se, é facultativo, não obstante o art. 38 da Lei n.º 6.830, de 22 de setembro de 1980, dar a entender que seja obrigatório como pressuposto da ação anulat6ria de débito fiscal. Se procedido, impede o ajuizamento da execução fiscal porque fica suspensa a exigibilidade do crédito tributário. Em caso contrário, a mera propositura da ação anulatória de débito fiscal não inibe a Fazenda Pública de promover­- lhe a cobrança (CPC, art. 585, § 1º). Admite-se também o depósito em mandado de segurança.

Cabe também o depósito Judicial, ainda que a ação principal seja meramente declaratória da inexistência de relação jurídica tributária entre o sujeito passivo e a Fazenda Pública. Sobre o assunto, remete­mos o leitor para o Capítulo XVII, onde tratamos das ações de anulação de débito fiscal e declaratória.

Hugo de Brito Machado considera desnecessária a ação cautelar inomiada para feitura do depósito por "inexistir interesse processual para a propositura da ação cautelar, posto que não há resistência à pretensão de depositar.

DEPÓSITO SUSPENSIVO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO E O MS

4.1 Introdução

Em vinte anos de atividade judicante, não conheço uma questão de tamanha simplicidade, que tenha ensejado um número tão grande de problemas. O depósito a que se reporta o art. 151, inciso II, do Código Tributário Nacional, é seguramente, um dos pontos mais problemáticos para advogados e juizes.

Inexistente lei disciplinando o procedimento a ser observado, a mentalidade formalista de muitos, o exagerado processualismo, produziu como resultado uma séria de dificuldades no trato da questão.

Entre essas dificuldades podem ser apontadas as que dizem respeito: à necessidade de propositura de ação cautelar, ou mesmo à de autorização judicial, para a feitura do depósito; à determinação do valor do depósito, com o fim de saber se o mesmo é integral; ao levantamento do depósito antes de transitar em julgado a sentença favorável ao contribuinte; aos depósitos sucessivos; e ao momento em que se deve executar a decisão que determine a conversão do depósito em renda da Fazenda Pública.

Todas essas dificuldades podem ser facilmente superadas, bastando que se tenha em vista que da efetivação do depósito somente vantagens decorrem, para todos os envolvidos nas questões tributárias.

Para o contribuinte, liberando-o das consequências do inadim­plemento de seu dever jurídico, e permitindo cuidar de seus negócios, despreocupado com a possibilidade de restar a final vencido.

Para a Fazenda Pública, garantindo plenamente a satisfação de seu crédito, quando a final vencedora na causa.

Para os órgãos do Judiciário, aliviando-os do trabalho concernente ao processo de execução, que fica excluído, porque o crédito tributário, ou será declarado nulo, se o contribuinte ganha a causa, ou será satisfeito corn a conversão do depósito em renda.

4.2 Liminar e depósito

Tanto a medida liminar em mandado de segurança, como o depósito do montante integral do crédito tributário, suspendem a exigibilidade deste. Não obstante sejam coisas distintas, liminar e depósito se equivalem, no que diz respeito a tal efeito. Por isto mesmo, quando o impetrante fez, ou se propõe a fazer o depósito, não deve pedir medida liminar. Se pede, tendo feito o depósito, juiz deve dizer que o pedido está sem objeto.

Em certos casos, porém, a medida liminar tem finalidade outra, a1ém da suspensão da exigibilidade do crédito. Pode o impetrante pretender a liberação de mercadorias apreendidas, ou o desembaraço aduaneiro destas, quando importadas, ou para exportação, ou o para a exportação ou o fornecimento de certidão negativa de débito tributário ou qualquer outra providência de seu interesse. Nestes casos é cabível o pedido, e o juiz deve deferir a medida liminar.

Se o impetrante toma a iniciativa de depositar, e são relevantes os fundamentos de sua impetração, a liminar deve ser referida de ponto. Se não há depósito, o juiz deve avaliar o possibilidade da demora em relação ao direito da parte contrária, vale dizer, deve avaliar a possibilidade de, em face do deferimento da liminar, tornar-se ineficaz a sentença que porventura venha a denegar a segurança. Havendo tal possibilidade o juiz deve exigir o depósito, como condição para o deferimento da liminar.

Existem, é certo, decisões no sentido de que, presentes os pressupostos para o deferimento da medida liminar, não pode o juiz condicionar esse deferimento ao depósito do crédito tributário." Não nos parece, por6m, que seja assim. Presentes os pressupostos para o deferimento da medida liminar, o juiz não deve, em princípio, exigir o depósito. Em casos especiais, todavia, pode e deve fazê-lo, pois tanto quanto o autor, o réu também tem direito a uma decisão eficaz. Se o deferimento da liminar coloca em grave risco a eficácia da sentença porventura favorável ao réu, o depósito deve ser exigido.

Imaginemos, por exemplo, a situação de um corretor de mercadorias que vem ao Brasil fazer compras para seus clientes no exterior. Não é domiciliado nem reside no Brasil, e aqui não possui quaisquer bens. Impetra mandado de segurança atacando existências fiscais que reputa ilegais ou inconstitucionais. Pede medida liminar que lhe garanta a imediata exportação. Os fundamentos de seu pedido são levantíssimos, e o perigo da demora está sobejamente demons­trado. Tem ele, portanto, direito à liminar. Não obstante, o deferi­mento desta retira, na prática, qualquer possibilidade de recebimento dos tributos devidos na hipótese de denegação da segurança.

Em casos assim, pensamos que o depósito deve ser exigido. Ou fiança bancária. Ou outra garantia idônea.

O Superior Tribunal de Justiça já decidiu que "não ofende as disposições do CTN a decisão que exige, para suspender a exicribilidade do crédito tributário, o depósito em dinheiro." E assim, não conheceu de recurso contra decisão que recusará a aceitação de fiança bancária para suspender a exigibilidade do crédito tributário."

Não se pode, repita-se, confundir o depósito voluntário, com o depósito contra-cautela. O primeiro há de ser necessariamente em dinheiro, nos termos do art. 151, inciso II, do Código Tributário Nacional. O segundo, porém, que não se destina a suspender a exigibilidade do crédito, posto que a suspensão decorre da medida liminar, mas apenas a garantir o seu pagamento, pode ser substituído e por outra forma de garantia.

4.3 O Direito de depositor

4.3.1. Desnecessidade de autorização judicial

O depósito é, simplesmente, um ato do interessado em suspender a exigibilidade do crédito tributário. Sua prática independe de autorização judicial.

Aliás, se o depósito dependesse de autorização judicial, teríamos de concluir que o juiz poderia negar tal autorização, o que não é verdadeiro. Por isto mesmo se tem afirmado, com inteira razão, embora utilizando terminologia imprópria, que é sempre procedente a ação cautelar que visa depositor, em dinheiro, a dívida tributária judicialmente discutida.

Na verdade a ação cautelar, como qualquer outra, em princípio pode ser procedente, ou improcedente. O direito de depositar é que, em princípio, é incontestável, até porque a rigor o seu exercício favorece a Fazenda Pública, não está sendo razoável, portanto, opor-se a ele qualquer obstáculo.

4.3.2 Depósito e ação cautelar

Existem, é certo, alguns julgados, inclusive do STJ, afirmando que o "contribuinte tem direito a medida cautelar, para fazer depósito capaz de inibir a execução fiscal. E até julgados nos quais se procura cuidadosamente, demonstrar em que consistem os pressupostos clássicos da cautelar, no concernente à pretensão de depositar: "o periculum in mora, nessas hipóteses, consiste na simples sujeição do contribuinte à possibilidade da execução fiscal ou ao complexo e demorado processo de repetição do inébito. Sendo sumária a cognição no processo cautelar, o fumus boni juris e se satisfaz com razoalidade e plausibilidade da tese jurídica esposada pelo requerente."

Cuida-se de construção que se tem prestado, nestes casos, como fundamento para decisões justas, porque garantidoras, nos casos concretos apreciados e o direito de depositar. Não obstante engenhosa na utilização de conceitos do direito processual, tal construção deixa, todavia, exposto ao arbítrio o direito de depositar, permitindo aos que consideram injusto assegurar-se ao contribuinte esse direito, o deneguem, sustentando que a sujeição à possibilidade de execução não confugura perigo de demora, ou incursionando no mérito da questão tributária para afirmar ausente a apar6encia do bom direito.

A efetivação do depósito de que trata o art. 151, II, do Código Tributário Nacional, todavia, não fica a depender do deferimento, pelo Juiz, de medida cautelar. Por isto mesrno preferimos sustentar a desnecessidade de ação cautelar, como já decidiu o antigo Tribunal Federal de Recursos.

Como a lei não dispõe a respeito do procedimento do depósito, alguns juízes, geralmente formalistas, insitem na exigência da propositura da ação cautelar. Outros, porém, admitem uma petição simples, apenas para comunicar a efetivação do depósito.

Recentemente decidiu, com inteira propriedade, o Tribunal Regional Federal da 3ª Região (São Paulo), que "o pedido de depósito suspensivo da exigibilidade do crédito tributário, como medida preparatória de ação declaratória, não configura, tecnicamente, procedimento cautelar, vez que não visa assegurar o resultado principal, mas tão-somente resguardar o próprio contribuinte dos riscos de mora.

Também o Tribunal de Alçada Cível de São Paulo já decidiu pela desnecessidade de ação cautelar para a efetivação do depósito.

Não temos dúvida da desnecessidade de ação cautelar, como também não temos dúvida de que a efetivação do depósito independe da presença dos requisitos para o deferimento de provimento cautelar, vale dizer, da aparência do bom direito e do perigo da demora, conforme, aliás, já decidiu o Tribunal Regional Federal da Região.

4.3.3. Depósito e mandado de segurança

Há quem entenda incabível o depósito, se o procedimento no que se discute a exigência do tributo é um mandado de segurança.

A providência seria incompatível com o rito especial do writ.

Inexiste, todavia, qualquer incompatibilidade, posto que, no âmbito do mandado de segurança nada se há de decidir a respeito do depósito. Feita a comunicação de sua existência à Fazenda Pública, o normal é que esta se abstenha de promover a cobrança respectiva. Se, entretanto, ingressar com a execução fiscal, é no âmbito desta que o juiz decidirá se existe razão para admitir a execução, ou se, pelo contrário o depósito satisfaz as condições legais para suspender a exigibilidade do crédito.

3.4. A Questão da integralidade do depósito

3.4.1 O que é valor integral

Valor integral do crédito tributário é o valor como tal indicado pela Fazenda Pública. Não o valor que o contribuinte entenda devido. Aliás, em muitos casos o contribuinte entende nada ser devido. Assim, nestes casos não se poderia cogitar de depósito.

Valor integral é o valor que a Fazenda Pública pretende haver do contribuinte, e por isto lançou, constituindo contra ele o crédito tributário.

Se não há lançamento ainda, não há crédito tributário e por isto não se pode questionar a respeito de sua integridade. E equívoco pretender-se que o contribuinte demonstre a integridade do crédito, se não existe ainda o lançamento.

4.4.2 Os tributos lançados por homologação

Em se tratando de tributo cujo lançamento é feito por homologação, ou na linguagem da antiga doutrina, em se tratando de tributo auto-lançado, não há como se possa o Juiz verificar se o valor depositado pelo contribuinte, para os fins do art. 151, II, do CTN, corresponde ao valor efetivamente devido, ou melhor, ao valor efetivamente disputado. Há, por isto, quem sustente ser incabível o depósito nestes casos.

A rigor, o depósito é desnecessário, para o fim de suspender a exibilidade do crédito tributário. Nada impede, porém, que o contribuinte deposite o valor que entende correto, vale dizer, o valor que pretende disputar. A ele cabe praticar todos os atos materiais necessários à determinação do valor do crédito tributário, e fazer inclusive o respectivo pagamento, antes que a autoridade administrativa tome conhecimento dos elementos respectivos. Poderá, em vez de pagar, depositar, com base nos cálculos por ele próprio efetuados, e naturalmente sob a sua inteira e exclusiva responsabilidade.

Comunicado ao Juiz a feitura do depósito, cabe a este oficiar à instituição financeira depositária, para que o considere bloqueado. E à Fazenda Pública, para que do depósito suspende, ou não, a exibilidade do crédito tributário, posto que, do ponto de vista jurídico, crédito tributário ainda não existe. O lançamento, feito apenas materialmente pelo contribuinte, ainda não foi homologado pela autoridade administrativa. Indispensável, pois, a comunicação a esta, para que adote as providências cabíves, fiscalizando, se entender necessário, o contribuinte, para verificar se o valor do tributo em disputa está corretamente determinado.

Se a Fazenda Pública, diante da comunicação que lhe é dirigida, nenhurna providência adota, e se limita a dizer que não tem condições de afirmar se o valor depositado corresponde, ou não, ao que entende lhe ser devido, nenhuma decisão será necessária. Não existirá, ainda, crédito, posto que não se deu a homologação do lançamento, a seu nascimento necessária. Não se há de cogitar, portanto, ainda, de exigibilidade.

Se a Fazenda Pública afirma lhe ser devido um valor maior, não cabe ao juiz decidir sobre qual seja o valor correto, se o depositado pelo contribuinte, ou o pretendido pela Fazenda. Dará àquele ciência da manifestação desta, para que deposite a diferença, posto que o depósito integral é aquele do valor pretendido pela Fazenda Pública, com ou sem razão.

A manifestação da Fazenda Pública, afirmando o valor do crédito tributário que pretende haver do contribuinte, equivale a notificação do lançamento. Significa dizer que homologou o lançamento feito pelo contribuinte, se concorda com o valor por ele depositado, ou que efetuou lançamento, com base em elementos oferecidos pelo contribuinte, ou de oficio. Seja como for, afirmado pela Fazenda o valor do crédito tributário em disputa, e comprovado que o mesmo está depositado, estará então suspensa a exigibilidade.

A simples comunicação do Juiz, à autoridade da Administração Tributária, não significa dizer que o crédito está com exigibilidade suspensa, como muitos equivocadamente entendem. Por isto, nenhum obstáculo deve ser colocado pelo Juiz a tal comunicação, mesmo que tenha dúvida sobre a validade ou autenticidade do documento que o contribuinte ofereceu como prova do depósito.

Tenha dúvida, ou não, sobre a idoneidade do documento, o Juiz deve oficiar à instituição financeira depositária, determinando o bloqueio do depósito. Confirmada, por esta, o depósito, e o bloqueio, só então oficiará à Fazenda Pública.

Preocupar-se com o exame do documento ofertado pelo con­tribuinte é perder tempo com providências inúteis, até porque o documento pode ser limpo, escorreito, e o depósito já não mais existir. Quem pretendesse tirar proveito de um depósito inexistente, poderia oferecer um documento limpo, escorreito, que certamente levaria o Juiz a dizer que o crédito está com a exigibilidade suspensa. E antes de determinado o bloqueio, faria o levantamento do valor depositado. Útil, portanto, não é o comprovante do depósito, mas a confirmação do estabelecimento depositário, de que o valor correspondente está à disposição do juizo.

4.5 Efeitos do depósito

4.5.7 Suspensão da exigibilidade

O crédito tributário é, por natureza, exigível. Esse atributo decorre do lançamento.

O principal efeito do depósito é a suspensão da exigibilidade, que não decorre de qualquer provimento judicial, mas do próprio fato do depósito.

A exigibilidade, aliás, fica sem qualquer finalidade, em face do depósito. Realmente, a exigibilidade é necessária para viabilizar a execução, e uma vez efetuado o depósito já não se precisa cogitar de execução, posto que, encerrado o questionamento, um simples despacho "converta-se em renda" extinguirá o crédito tributário, com a plena satisfação do direito da Fazenda Pública.

4.5.2 Impedir a inadimplência

Ocorre que em relação aos tributos cujo lançamento se faz por homologação, o depósito antecede ao lançamento e, assim, seria equívoco afirmar-se que o seu efeito é o de suspender a exigibilidade. Sem lançamento, ainda não existe crédito tributário, e portanto, ainda não há exigibilidade a ser suspensa. Há, todavia, o dever de antecipar o pagamento, cujo descumprimento coloca o contribuinte em mora. Nestes casos, portanto, o efeito do depósito não é propriamente a suspensão da exigibilidade, mas impedir a inadimplência.

Feito o depósito nos prazos para o pagamento do tributo que o contribuinte pretende discutir, não há mora. Não há, portanto, razão jurídica para sanções contra o contribuinte.

Feito o depósito fora dos prazos, mas antes de qualquer ação fiscal, também não se pode cogitar de sanções, posto que o depósito tem neste caso efeito idêntico aquele que se faz em face da confissão espontânea de infração. Impede, também neste caso, se configure a inadimplência.

Conseqüência prática do depósito, assim, é a exclusão de qualquer sanção contra o depositante.

4.5.3. Correção monetária e juros

Feito o depósito, o dever de pagar correção monetária, e juros, é transferido para o depositário. No plano federal, a lei exclui o dever da CEF de pagar juros, mas isto não quer dizer que o contribuinte depositante tenha de os pagar.

4.6 Decisão judicial sobre o depósito

4.6.1 Suspensão da exigibilidade

A suspensão da exigibilidade do crédito tributário decorre automaticamente da efetivação do depósito. Independe de decisão judicial, posto que é efeito do simples fato do depósito, nos termos da lei.

No âmbito do mandado de segurança à desnecessária qualquer manifestação judicial declarando a suspensão da exigibilidade do crédito tributário cujo valor encontra-se em depósito.

Pode ocorrer, todavia, que a Fazenda Pública, por equívoco, ou por qualquer outra razão, pretenda receber o crédito tributário cujo valor está depositado, e promova a execução fiscal correspondente. Neste caso haverá necessidade de manifestação judicial a respeito da suspensão da exigibilidade do crédito em execução.

Proposta a execução, o juiz, se tem conhecimento do depósito, deve indeferir a inicial. Fundamentará o indeferimento com a existência do depósito, que não apenas impede, mas toma inteira­mente inútil a execução. Se o juiz não tem conhecimento do depósito, e por isto determina a citação do executado, este certamente virá a juízo dizer que fez o depósito. Neste caso, o juiz deve, ainda no denominado juízo de admissibilidade, reconsiderar o despacho que determinou a citação, e mandar arquivar o processo.

Se o valor da execução à maior do que o valor em depósito, o contribuinte deve ter a oportunidade de complementar o depósito, para obter a suspensão da exigibilidade e consequente arquivamento da execução.

Ingressando a execução em vara diversa, o juiz que a receber, uma vez ciente da existência da ação em que se questiona o mesmo crédito, e em relação ao qual foi feito o depósito, deve remeter os autos para a vara na qual tramita a ação primeiramente proposta, em face da prevenção.

4.6.2 Conversão em renda

Denegado o mandado de segurança, em sentença que afirme ser válida a cobrança questionada, de, conversão do depósito em renda da Fazenda Pública. A conversão, porém, somente será efetivada quando a sentença transitar em julgado.

Em face da especificidade do mandado de segurança, no qual a sentença denegatória não faz coisa julgada material, no sentido de que a questão de direito substantivo, consistente em saber se a exigência impugnada é jurídicamente válida, ou não, a rigor não se deveria operar a conversão do depósito em renda, salvo se decorrido o prazo de 30 dias não tivesse o contribuinte ingressado com outro procedimento para questionar o crédito tributário. De todo modo, o entendimento que tem prevalecido, tanto na doutrina como na jurisprudência, é no sentido de que a sentença que denega o mandado de segurança faz coisa julgada material, e assim é cabível a conversão do depósito em renda.

3. Substituto tributário

Referimo-nos anteriormente à sujeição passiva indireta por subs­tituição, quando dissemos que tal figura se dá quando a responsabilidade tributária nasce desde logo em relação a uma pessoa diversa da do contribuinte nos casos expressos definidos em lei. Cabe agora aprofundarmos um pouco mais o exame dessa figura de responsável tributário.

4. Reclamação e recurso

A exigibilidade do crédito tributário fica também suspensa mediante a interposição de reclamação e de recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo (CTN, art. 151, III). O processo administrativo fiscal é regrado pelo Decreto n.º 70.235, de 6 de março de 1972.

Como explicado anteriormente, constituído o crédito tributário pelo lançamento, deve a autoridade administrativa notificar o sujeito passivo da obrigação tributária principal, permitindo-lhe que, no prazo legal, pague o valor do tributo ou impugne o lançamento, dando início, neste caso, ao contencioso administrativo. Esta impugnação é também denominada de reclamação e de defesa, no caso de lavratura de auto de infração.

No caso de decisão de primeira instância contrária ao sujeito passivo, este pode interpor recurso para o órgão colegiado de segunda instância. Assim, a exigibilidade do crédito tributário ficará suspensa enquanto não for proferida decisão definitiva na esfera administrativa. Remetemos o leitor para o Capítulo XII, onde tratamos do processo administrativo tributário.

5. Medida liminar em mandado de segurança

A concessão de medida liminar em mandado de segurança também suspende a exigibilidade do crédito tributário (CTN, art. 151, IV).

O mandado de segurança é o remédio judicial de que dispõe o cidadão para proteção de direito liquido e certo (CF, art. 5º, LXIX), devendo ser impetrado no prazo de 120 dias a contar da data em que o contribuinte teve ciência do ato de cobrança do tributo. Todavia, o contribuinte pode se antecipar ao fisco e impetrar o mandado de segurança tão logo entre em vigor lei criando ou majorando tributo que entenda como ilegal, desde, é 1ógico, que o contribuinte se en­quadre na hipótese de incidência definida na lei. Neste caso, o man­dado de segurança se justifica pelo justo receio do contribuinte de que a autoridade administrativa venha a praticar ato exigindo-lhe o tributo.

A medida liminar consiste no despacho da autoridade judiciária determinando "que se suspenda o ato que deu motivo ao pedido, quando for relevante o fundamento e do ato impugnado puder resultar a ineficácia da medida, caso seja deferida" (Lei n.º 1.533, de 31-12-51, art. 72, II). Pela alínea b do art. 1º da Lei n.º 4.348, de 26-06-64, a medida liminar só pode ser concedida pelo prazo de 90 dias, prorrogável por mais 30 dias "quando provadamente o acúmulo de proces­sos pendentes de julgamento justificar a prorrogação".

Como dito anteriormente, cabe depósito em mandado de segurança, não obstante concedida medida liminar visando a estancar a correção monetária e juros de mora no caso de caducar a referida medi­da.

Todavia, existe decisão do TFR no sentido de que o mandado de segurança não pode ser utilizado como substituto de embargos de devedor ou de ação anulatória de débito fiscal, porque não pode visar a desconstituição do crédito tributário.